Что такое отделимые и неотделимые улучшения
Содержание
Вопросам улучшения имущества, находящегося в аренде, посвящена ст. 623 ГК РФ. Норма делит такие изменения на две группы. К первой отнесены все отделимые от объекта системы и механизмы, а ко второй – неотделимые. Основная проблема юридической практики заключается в оценке характера конструктивных элементов.
Терминология и правовой базис
Официального определения улучшений в нормативных актах не содержится. Абстрактность статьи 623 ГК РФ порождает многочисленные споры. Именно поэтому ведущая роль здесь принадлежит прецеденту. При рассмотрении дел суды опираются преимущественно на советские регламенты. Однако наиболее весомым доказательством остаются заключения независимых экспертов.
Первым шагом к официальному определению можно считать разграничение схожих по смыслу понятий. Так, коллегия 17 ААС в постановлении по спору А60-21463/2015 посчитала улучшениями все изменения имущества, которые не относятся к текущему либо капитальному ремонту. Северно-Кавказский окружной арбитраж пошел дальше. При рассмотрении кассационной жалобы по делу А53-31990/2015 инстанция озвучила ключевую характеристику. Неотделимыми назвали дополнительные элементы, использование которых невозможно без самого объекта.
В ходе урегулирования многочисленных конфликтов суды сформировали своеобразный перечень. Так, в число неотделимых улучшений вошли:
| Виды работ | Прецедент |
|---|---|
| Обустройство дороги на участке | А67-3230/2016 |
| Создание систем хладоснабжения, водяного пожаротушения, сигнализации и оповещения о возгорании | А53-15534/2018 |
| Монтаж электропроводки | А42-7118/2015 |
| Масштабная реконструкция, сопровождаемая перепланировкой и расширением здания | А84-1656/2019 |
Список не является фиксированным и постоянно корректируется. Процесс формирования правового базиса сложно назвать благополучным и последовательным. Нередко отечественные арбитражи пренебрегают ранее озвученными точками зрения. Так, вразрез с принципом единства судебной практики идут выводы Дальневосточного окружного ФАС. В постановлении № Ф03-4337/2016 коллегия фактически признала равенство капитального ремонта и неотделимых улучшений.
Анализ решений за последние годы свидетельствует о распространенности подхода. Улучшениями все чаще именуют результаты капитального ремонта, увеличившие общую стоимость арендованного объекта. Тем не менее, заявлять о какой-либо устоявшейся точке зрения рано.
Примером расхождения практики является и постановление 10 ААС № 10АП-7759/2010. Апелляция посчитала установленную арендатором систему безопасности отделимым улучшением. До этого момента суды высказывали противоположное мнение.
Особенности оценки улучшений имущества
Правильная юридическая квалификация результата работ имеет большое значение при установлении прав собственности. Статья 623 ГК РФ признает арендатора владельцем всех отделимых улучшений. По окончании договора участник может снять оборудование без нанесения основному объекту существенного вреда. Настаивать на компенсации стоимости прочих изменений можно, если таковые были одобрены арендодателем и не демонтированы. Соглашением сторонам разрешено утверждать иные правила.
Классификация, установленная ст. 623 ГК РФ, перестала отвечать потребностям деловой практики. Разнообразие договоров аренды, расширение планировочных решений и технических возможностей требует выделения промежуточных групп.
Спорным, например, является статус встроенного оборудования. Нередко демонтаж устройств можно произвести без нанесения серьезного вреда помещению. После проведения таких работ в стенах могут оставаться небольшие отверстия, нарушаться целостность отделки стен или пола. Указанные недостатки легко устраняются в процессе косметического ремонта. Однако отсутствие четкого определения и актуальной нормативной базы приводит к конфликтам. Арендодатели обвиняют партнеров в нанесении ущерба, удерживают имущество, а арендаторы настаивают на взыскании компенсации (постановление ФАС МО по делу № А40-86003-2018).
Разрешать такие споры помогают эксперты. Методические рекомендации по оценке произведенных на объекте работ содержат значительно больше критериев. Так, специалисты Челябинской лаборатории Минюста РФ пользуются следующей схемой:
К сожалению, регламенты утверждаются на уровне бюджетных учреждений и не являются общеобязательными. Единого нормативного акта пока не разработано. Впрочем, эксперты солидарны с судами. Определяющими признаками отделимых улучшений они признают:
- технологическую возможность отсоединения (наличие специальных крепежей или разъемов);
- допустимость повторного использования элемента после демонтажа.
Если устройства не отвечают указанным критериям, специалисты относят их к категории неотделимых.
Бухгалтерский и налоговый учет
Отчет об оценке улучшений имеет значение не только при разрешении споров. Необходимость установления типа и стоимости преобразований возникает при составлении учетных документов. Налоговые последствия здесь будут зависеть от правового статуса.
| Ситуация | Правила учета улучшений арендованного имущества |
|---|---|
| Результат работ отделим от основного объекта | Все ценности признаются собственностью арендатора. На порядок их отражения в бухгалтерских документах влияет срок полезного использования, а также стоимость. Единовременно списываются расходы на съемное оборудование или элементы с периодом эксплуатации менее 1 года или ценой до 40 000 рублей (ст. 254 НК РФ, ПБУ 6/01). В остальных случаях ценности приобретут статус основных средств. Затраты на них будут списываться по правилам амортизации (ст. 258 НК РФ). Налог на имущество с отделимых улучшений не удерживают. Такие активы относят к категории движимых (ст. 374 НК РФ). Плательщики НДС вправе принять налог к учету при соблюдении основных условий: наличие счетов-фактур, использование активов в облагаемой деятельности и т. д. Если арендодатель выкупит отделимые улучшения при расторжении договора, суммы потребуется отнести к обычной реализации. Процедура принятия выручки к учету и налогообложение будут стандартными (ст. 146 НК РФ) |
| Улучшения являются неотделимыми и согласованы сторонами | Результаты работ признаются собственностью арендодателя. К учету их принимают в момент подписания акта приема-передачи, а, при отсутствии такового, в день возврата имущества. Для арендодателя улучшения становятся доходом. Их стоимость включается в расчет по прибыли. Арендатор же отражает издержки на проведение работ в коммерческих расходах. Соответствующую позицию высказал Минфин России в письме № 03-03-06/1/651. Ведомство неоднократно отмечало, что списывать затраты нужно в момент передачи улучшений арендодателю (разъяснения № 03-03-06/1/19). Принимать к учету НДС разрешается на дату фактической уплаты налога, оприходования материалов и получения счетов-фактур. Такие указания дает ФНС РФ в письме № КЕ-37-3/19032. При применении УСНО арендатор включает возмещение стоимости улучшений в доход. Сделать это нужно по факту зачисления компенсации (ст. 346.17 НК РФ). Неотделимые улучшения облагаются налогом на имущество. Основанием является отнесение ценностей к недвижимости (ст. 374 и 375 НК РФ). Отчисления в бюджет делает тот участник договора, на балансе которого числятся активы. Верность позиции подержал ВАС России решением № 16291/11 |
| Неотделимые улучшения не согласованы с арендодателем | В этом случае требовать возмещения стоимости работ нельзя. Более того, арендатор не вправе включить издержки в состав коммерческих расходов (ст. 270 НК РФ, письмо УФНС Москвы № 20-12/25161, постановление Поволжского окружного ФАС по спору № А65-12958/2010). Начисление НДС зависит от судьбы улучшений. Если арендодатель принимает их безвозмездно, у него возникает доход. Налог рассчитывается по общим правилам. При демонтаже устройств с восстановлением первоначального состояния объекта, начислять НДС не требуется. |
Составление бухгалтерских проводок по неотделимым улучшениям регулируется ПБУ.
- Списание затрат на работы. Арендатор отражает издержки записями Дт08/Кт10, Дт08/Кт69, Дт08/Кт70. Начисленный подрядчиком НДС указывается проводкой Дт19/Кт60, а восстановленный – Дт68/Кт19.
- Передача улучшений арендодателю. На этом этапе бухгалтер делает записи Дт76/Кт91, Дт91/Кт68, Дт91/Кт08.
- Получение возмещения стоимости. Поступление денег отражается в учете проводками Дт51/Кт76.
Порядок документирования неотделимых улучшений меняется при передаче их арендодателю на этапе расторжения договора. В этом случае до момента выбытия ценности придется отражать на счете в качестве основных средств. Такое требование содержится в письме Минфина России № 03-05-05-01/12447.
Обзор судебной практики
На результат разбирательства наибольшее влияние оказывает проработка накопленных арбитрами материалов. В помощь бизнесменам мы выделили наиболее значимые позиции.
| Вывод суда | Ссылка на прецедент |
|---|---|
| Срок давности по искам о взыскании стоимости неотделимых улучшений начинает течь с момента приемки работ арендодателем | Постановление ВАС РФ № 2842/10 |
| Отделимость конструктивных элементов обязан доказывать арендатор | Дело А31-13871/2013 |
| Если улучшения стали результатом капитального и текущего ремонта, собственник объекта не должен возмещать их стоимость. Условием является возложение обязанности по проведению соответствующих работ на арендатора договором | Постановление Восточно-Сибирского ФАС по спору № А19-21386/2014 |
| Повреждение напольного покрытия признается серьезным ущербом. Если демонтаж оборудования влечет уничтожение отделки, оно признается неотделимым | Дело № А41-46314/12 |
| Возведение капитальных сооружений на арендованной земле не может рассматриваться в качестве неотделимых улучшений. Таковыми являются лишь мероприятия, повышающие полезные природные свойства участка | Постановление ФАС Московского округа № КГ-А40/16355-10 |
Таким образом, наиболее эффективным способом предотвращения споров является детальная проработка арендного соглашения. Юристы рекомендуют участникам утвердить перечень допустимых работ, установить порядок возмещения расходов на их выполнение, а также четко очертить границы преобразований. Дополнительно сторонам следует согласовать правила демонтажа встроенного оборудования.
Загрузка...
